Il 5 maggio scorso il Senato ha approvato il Disegno di Legge AC 859 che recepisce l’Accordo tra Italia e Svizzera del 23 dicembre 2020 in tema di tassazione dei frontalieri. Il cambiamento risulta epocale in quanto, da una tassazione esclusiva in Svizzera, il frontaliero risulterà assoggettato a tassazione anche in Italia. Il nostro angolo visuale, infatti, è quello del frontaliere residente in Italia che lavora in Svizzera. Il DDL, inoltre, prevede una disciplina transitoria relativa allo smart working per il periodo dal 1° febbraio al 30 giugno 2023, che si pone in continuità temporale con la disciplina provvisoria per i frontalieri introdotta in occasione della pandemia con l’Accordo interpretativo sul trattamento fiscale dei frontalieri durante l’emergenza Covid-19 firmato, rispettivamente, a Berna il 18 giugno 2020 e a Roma il 19 giugno 2020.
La nuova tassazione prevista per i frontalieri
L’art. 2 del DDL rimanda alle previsioni dell’Accordo del 23 dicembre 2020.
L’art. 3, comma 1, di tale Accordo stabilisce che gli stipendi del frontaliere sono imponibili nello Stato contraente in cui viene svolta l’attività di lavoro dipendente.
Viene, inoltre, stabilito che l’imposta non può eccedere l’80% dell’imposta risultante dall’applicazione dell’imposta sui redditi delle persone fisiche applicabile nel luogo in cui viene svolta l’attività lavorativa, ivi incluse le imposte locali sui redditi.
La norma, tuttavia, prevede che lo Stato di residenza acquisisce una potestà impositiva su detti redditi ma deve eliminare la doppia imposizione.
L’art. 3 dell’Accordo prevede, inoltre, che il carico fiscale dei frontalieri italiani non può essere inferiore, in Svizzera, a quello che emergerebbe applicando l’Accordo del 1974 (comma 2). È, inoltre, previsto che l’imposizione debba avvenire mediante ritenuta alla fonte (comma 3).
Per quanto concerne l’eliminazione della doppia imposizione, lo Stato di residenza del frontaliere dovrà applicare l’art. 24 della Convenzione tra Italia e Svizzera, ossia dovrà riconoscere un credito di imposta (lato Italia par. 2 art. 24) oppure esentare il reddito (lato Svizzera par. 3 art. 24).
Lo scambio di informazioni
Il contribuente italiano potrebbe essere tentato dal non dichiarare i redditi in questione. Questo rischio viene sventato dall’art. 7 dell’Accordo a mente del quale lo Stato contraente dove viene svolta l’attività lavorativa fornirà entro il 20 marzo dell’anno successivo le seguenti informazioni del lavoratore frontaliere:
- il nome, il cognome, la data di nascita e l’indirizzo di residenza del frontaliere;
- il luogo di nascita, per quanto riguarda i frontalieri residenti in Italia e il luogo di attinenza per quanto riguarda i frontalieri residenti in Svizzera;
- il codice fiscale attribuito dallo Stato di residenza;
- l’ammontare lordo dei salari, deli stipendi e delle altre remunerazioni analoghe;
- l’ammontare dei contributi sociali obbligatori pagati dal frontaliere;
- il totale dell’imposta prelevata alla fonte;
- il nome, l’indirizzo e il codice fiscale del datore di lavoro.
Definizione di frontaliere e area di confine
L’art. 2 dell’Accordo definisce alla lettera “a” il concetto di area di frontiera e alla “b” il concetto di lavoratore frontaliere. Riassumiamo le previsioni nella successiva Tabella.
Tabella n. 1 - Definizione di area di frontiera e di frontaliere
Lavoratore frontaliere | Fiscalmente residente in un Comune il cui territorio si trova, anche parzialmente, nella zona di 20 km dal confine con l’altro Stato. | |
Svolge un’attività di lavoro dipendente nell’area di frontiera dell’altro Stato contraente per un datore di lavoro residente, una stabile organizzazione o una base fissa di detto Stato. | ||
Ritorna, in linea di principio, quotidianamente al proprio domicilio principale nello Stato di residenza. | ||
Area di frontiera | Italia | Svizzera |
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Il regime transitorio
L’ultimo periodo dell’art. 3 del Disegno di Legge, prevede che i redditi dei lavoratori frontalieri residenti in Italia che lavorano nell’area di frontiera in Svizzera, rientranti nel regime transitorio di cui all’art. 9 dell’Accordo, restano imponibili soltanto in Svizzera.
L’art. 9 dell’Accordo, infatti, prevede che continua a trovare applicazione il vecchio regime che prevede l’assoggettamento ad imposizione del reddito di lavoro solamente in Svizzera.
La disciplina transitoria riguarda solamente i lavoratori che operano come frontalieri alla data di entrata in vigore dell’Accordo (che illustreremo nel successivo paragrafo), oppure che tra il 31 dicembre 2018 e la suddetta data di entrata in vigore hanno svolto un’attività di lavoro dipendente nell’area di frontiera in Svizzera per un datore di lavoro ivi residente, oppure per una stabile organizzazione o una base fissa svizzera.
Il comma 7 dell’art. 9 stabilisce che lo scambio di informazioni previsto dall’art. 7 non trova applicazione per i frontalieri assoggettati a regime transitorio.
La previsione di una disciplina transitoria potrebbe indurre molti contribuenti a divenire effettivamente o abusivamente dei frontalieri.
Consci di ciò, il comma 8 dell’art. 9 stabilisce che, qualora anche uno solo degli Stati contraenti venga a conoscenza di uno o più casi di “abuso evidente e manifesto delle disposizioni del paragrafo 1 del presente articolo” l’autorità competente potrà sottoporre il caso alla controparte dell’altro Paese per definire il corretto trattamento fiscale nel caso di specie.
Entrata in vigore
Un punto cruciale attiene all’entrata in vigore dell’Accordo.
L’art. 8 stabilisce che l’Accordo entra in vigore alla data di ricezione dell’ultima delle notifiche con le quali Svizzera e Italia si comunicheranno formalmente che sono adempiuti i presupposti legali interni necessari per l’entrata in vigore dell’Accordo in questione e del Protocollo che modifica il par. 4 dell’art. 15 della Convenzione Italia-Svizzera.
Ebbene, la Svizzera ha già recepito l’Accordo.
L’Italia lo recepirà, ragionevolmente, nel corso del 2023. L’entrata in vigore, pertanto, può ragionevolmente essere attesa a partire da una data del 2023.
L’art. 8, comma 2, tuttavia, stabilisce che l’Accordo si applica solamente dal 1° gennaio dell’anno successivo a quello dell’entrata in vigore.
Dalla stampa on line Svizzera di fine 2022 si coglieva un disappunto per la lentezza italiana per la conseguente impossibilità di far decorrere l’accordo già dal 1° gennaio 2023.
Oggi giorno, considerato lo stadio dell’iter italiano, ci si può ragionevolmente attendere che l’accordo risulterà operativo dal 2024.
Il telelavoro
L’art. 12, comma 1, del Disegno di Legge stabilisce che, nelle more delle intese conseguenti all’Accordo del 23 dicembre 2020, si introducono delle previsioni in materia di telelavoro che vanno dal 1° febbraio 2023 al 30 giugno 2023. Fino alla data del 31 gennaio di quest’anno ha trovato applicazione l’Accordo tra Italia e Svizzera del 18-19 giugno 2020 secondo cui il lavoratore frontaliere e, in generale, il lavoratore dipendente che rientra nella regola generale dell’art. 15, par. 1 della Convenzione erano considerati come se lavorassero fisicamente nell’altro Paese ancorché fossero posti in smart working a causa della pandemia.
Le previsioni, che erano sostanzialmente analoghe a quelle in vigore con la Francia e, limitatamente alla posizione dei frontalieri anche con quelli in vigore con l’Austria, sono definitivamente cessate a partire dal 1° febbraio 2023.
Per Austria e Francia gli accordi erano cessati dal 1° luglio 2022.
L’art. 12 del Disegno di Legge non rappresenta una proroga di questa previsione in quanto:
- la stessa trova applicazione esclusivamente in relazione ai frontalieri;
- quand’anche il dipendente sia un frontaliere, la permanenza in Italia viene tollerata per un periodo massimo del 40% del tempo di lavoro.
Aumento di Franchigia e deducibilità dei contributi
Un’ulteriore novità prevista dal DDL, art. 4, che pertanto dovrebbe trovare applicazione dal 2024, attiene ad un aumento della franchigia di esclusione da IRPEF che passerebbe da 7,5mila Euro a 10mila euro, applicabile a tutti i lavoratori frontalieri italiani (pertanto, non solo a quelli che lavorano in Svizzera). Si tratta, infatti, di un aumento della ‘franchigia’ prevista dall’art. 1, comma 175, della Legge 27 dicembre 2013, n.147. L’art. 6 del DDL, inoltre, sempre a partire dal periodo d’imposta successivo a quello in cui entra in vigore l’Accordo, prevede l’esclusione dalla base imponibile IRPEF degli assegni di sostegno nucleo familiare erogati dagli enti di previdenza dello Stato in cui il frontaliere presta l’attività lavorativa. Anche in questo caso l’esenzione è estesa a tutti i lavoratori frontalieri.
L’art. 5 del DDL, infine, contempla la deducibilità dei “contributi obbligatori per i prepensionamenti di categoria dei lavoratori”.
Si tratta, in sostanza, di una disposizione di carattere previdenziale, secondo cui risulterà deducibile il contributo previdenziale che, in base a determinate disposizioni contrattuali, è a carico dei lavoratori frontalieri.
Anche in questo caso la previsione opererà per tutti i lavoratori frontalieri, non solo per quelli “Svizzeri”.
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